2月6日，國稅總局對近日發(fā)布的《關于非居民企業(yè)間接轉讓財產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問題的公告》（下稱《公告》）進行解讀。

國稅總局相關負責人稱，發(fā)布《公告》的目的是為了進一步明確《國家稅務總局關于加強非居民企業(yè)股權轉讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（下稱《通知》）中間接股權轉讓問題的配套執(zhí)行程序，明確集團內部間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易是否可以適用安全港規(guī)則等納稅人關心的問題，明確與間接股權轉讓問題有類似性質的間接轉讓不動產(chǎn)、機構場所財產(chǎn)問題。

這是中國打擊海外避稅“組合拳”的最新組成部分。2月1日起，有著反避稅“兜底”之稱的《一般反避稅管理辦法(試行)》正式施行。國稅總局稱，這是落實高層指示，開展“打擊國際逃避稅”采取的一項有力措施。這將讓中國稅務機關在打擊跨國企業(yè)避稅行動上堅決主動，也讓希望進入開曼群島、維爾京群島等“避稅天堂”的企業(yè)知道，“天堂”已然不再。

何為非居民企業(yè)

《第一財經(jīng)日報》記者了解到，此前《通知》出臺，讓中國稅務機關可以去否定缺乏合理商業(yè)目的的境外中間控股公司的存在，并將間接轉讓重新定性為直接轉讓中國企業(yè)股權，從而向中國擁有征收所得稅的權力，這可以打擊企業(yè)避稅行為?！豆妗穭t是對《通知》不明確的地方予以明確，將有利于稅務機關打擊避稅行為。

所謂非居民企業(yè)是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業(yè)。

《第一財經(jīng)日報》記者了解到，由于非居民稅收管理對象為外國機構，稅源跨國（境）流動性大、隱蔽性強，所以征收難度較大。

2014年實現(xiàn)非居民稅收收入1355億元，同比增長15.5%，反避稅調查補稅超過78億元，對稅收貢獻523億元，創(chuàng)歷史新高，2005年這一數(shù)字僅為4.6億元。

如何征稅開曼境外企業(yè)

《公告》提出，股權轉讓方取得的轉讓境外企業(yè)股權所得歸屬于中國應稅財產(chǎn)的數(shù)額（以下稱間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得）需要進行相應的稅務處理。那什么是間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得？

國稅總局相關負責人解釋稱，如果一項間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易因不具有合理商業(yè)目的，被調整定性為直接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易，則按照企業(yè)所得稅法及其實施條例和《公告》規(guī)定可以就間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得征收企業(yè)所得稅。但如果被轉讓境外企業(yè)股權價值來源包括中國應稅財產(chǎn)因素和非中國應稅財產(chǎn)因素，則需按照合理方法將轉讓境外企業(yè)股權所得劃分為歸屬于中國應稅財產(chǎn)所得和歸屬于非中國應稅財產(chǎn)所得，只需就歸屬于中國應稅財產(chǎn)所得按照公告調整征稅。

他進一步舉例稱，一家設立在開曼的境外企業(yè)（不屬于境外注冊中國居民企業(yè)）持有中國應稅財產(chǎn)和非中國應稅財產(chǎn)兩項資產(chǎn)，非居民企業(yè)轉讓開曼企業(yè)股權所得為100，假設其中歸屬于中國應稅財產(chǎn)的所得對應為80，歸屬于非中國應稅財產(chǎn)所得對應為20，在這種情況下，只就歸屬于中國應稅財產(chǎn)的80部分適用《公告》規(guī)定征稅；假設其中歸屬于中國應稅財產(chǎn)的所得對應為120,歸屬于非中國應稅財產(chǎn)的所得對應為-20，那么即便轉讓開曼企業(yè)股權所得為100，仍需就歸屬于中國應稅財產(chǎn)的120適用《公告》規(guī)定征稅。

最為關鍵的問題是，如何判斷間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易及安排是否具有合理商業(yè)目的？

公告稱，應整體考慮與間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易相關的所有安排，結合實際情況綜合分析幾大因素，比如境外企業(yè)股權主要價值是否直接或間接來自于中國應稅財產(chǎn)；境外企業(yè)資產(chǎn)是否主要由直接或間接在中國境內的投資構成，或其取得的收入是否主要直接或間接來源于中國境內等等。

國稅總局相關負責人表示，在實際稅收征管處理中，要基于具體交易（含未列明的其他相關因素），按照“實質重于形式”的原則，對交易整體安排和所有要素進行綜合分析判斷，不應依據(jù)單一因素或者部分因素予以認定。

國家稅務總局關于非居民企業(yè)間接轉讓財產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問題的公告

國家稅務總局公告2015年第7號

為進一步規(guī)范和加強非居民企業(yè)間接轉讓中國居民企業(yè)股權等財產(chǎn)的企業(yè)所得稅管理，依據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下稱企業(yè)所得稅法）及其實施條例（以下稱企業(yè)所得稅法實施條例）, 以及《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下稱稅收征管法）及其實施細則的有關規(guī)定，現(xiàn)就有關問題公告如下：

一、非居民企業(yè)通過實施不具有合理商業(yè)目的的安排，間接轉讓中國居民企業(yè)股權等財產(chǎn)，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務的，應按照企業(yè)所得稅法第四十七條的規(guī)定，重新定性該間接轉讓交易，確認為直接轉讓中國居民企業(yè)股權等財產(chǎn)。

本公告所稱中國居民企業(yè)股權等財產(chǎn)，是指非居民企業(yè)直接持有，且轉讓取得的所得按照中國稅法規(guī)定，應在中國繳納企業(yè)所得稅的中國境內機構、場所財產(chǎn)，中國境內不動產(chǎn)，在中國居民企業(yè)的權益性投資資產(chǎn)等（以下稱中國應稅財產(chǎn)）。

間接轉讓中國應稅財產(chǎn)，是指非居民企業(yè)通過轉讓直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的境外企業(yè)（不含境外注冊中國居民企業(yè)，以下稱境外企業(yè)）股權及其他類似權益（以下稱股權），產(chǎn)生與直接轉讓中國應稅財產(chǎn)相同或相近實質結果的交易，包括非居民企業(yè)重組引起境外企業(yè)股東發(fā)生變化的情形。間接轉讓中國應稅財產(chǎn)的非居民企業(yè)稱股權轉讓方。

二、適用本公告第一條規(guī)定的股權轉讓方取得的轉讓境外企業(yè)股權所得歸屬于中國應稅財產(chǎn)的數(shù)額（以下稱間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得），應按以下順序進行稅務處理：

（一）對歸屬于境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)在中國境內所設機構、場所財產(chǎn)的數(shù)額（以下稱間接轉讓機構、場所財產(chǎn)所得），應作為與所設機構、場所有實際聯(lián)系的所得，按照企業(yè)所得稅法第三條第二款規(guī)定征稅；?。ㄆ髽I(yè)所得稅法第三條第二款：非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅）

（二）除適用本條第（一）項規(guī)定情形外，對歸屬于中國境內不動產(chǎn)的數(shù)額（以下稱間接轉讓不動產(chǎn)所得），應作為來源于中國境內的不動產(chǎn)轉讓所得，按照企業(yè)所得稅法第三條第三款規(guī)定征稅；?。ㄆ髽I(yè)所得稅法第三條第三款：非居民企業(yè)在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業(yè)所得稅。）

（三）除適用本條第（一）項或第（二）項規(guī)定情形外，對歸屬于在中國居民企業(yè)的權益性投資資產(chǎn)的數(shù)額（以下稱間接轉讓股權所得），應作為來源于中國境內的權益性投資資產(chǎn)轉讓所得，按照企業(yè)所得稅法第三條第三款規(guī)定征稅。

三、判斷合理商業(yè)目的，應整體考慮與間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易相關的所有安排，結合實際情況綜合分析以下相關因素：　

（一）境外企業(yè)股權主要價值是否直接或間接來自于中國應稅財產(chǎn)；

（二）境外企業(yè)資產(chǎn)是否主要由直接或間接在中國境內的投資構成，或其取得的收入是否主要直接或間接來源于中國境內；

（三）境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)實際履行的功能和承擔的風險是否能夠證實企業(yè)架構具有經(jīng)濟實質；

（四）境外企業(yè)股東、業(yè)務模式及相關組織架構的存續(xù)時間；

（五）間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易在境外應繳納所得稅情況；

（六）股權轉讓方間接投資、間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易與直接投資、直接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易的可替代性； 

（七）間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得在中國可適用的稅收協(xié)定或安排情況；

（八）其他相關因素?！?/p>

四、除本公告第五條和第六條規(guī)定情形外，與間接轉讓中國應稅財產(chǎn)相關的整體安排同時符合以下情形的，無需按本公告第三條進行分析和判斷，應直接認定為不具有合理商業(yè)目的：

（一） 境外企業(yè)股權75%以上價值直接或間接來自于中國應稅財產(chǎn)；

（二） 間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易發(fā)生前一年內任一時點，境外企業(yè)資產(chǎn)總額（不含現(xiàn)金）的90%以上直接或間接由在中國境內的投資構成，或間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易發(fā)生前一年內，境外企業(yè)取得收入的90%以上直接或間接來源于中國境內； 

（三）境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)雖在所在國家（地區(qū)）登記注冊，以滿足法律所要求的組織形式，但實際履行的功能及承擔的風險有限，不足以證實其具有經(jīng)濟實質；

（四）間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易在境外應繳所得稅稅負低于直接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易在中國的可能稅負。

五、與間接轉讓中國應稅財產(chǎn)相關的整體安排符合以下情形之一的，不適用本公告第一條的規(guī)定：

（一）非居民企業(yè)在公開市場買入并賣出同一上市境外企業(yè)股權取得間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得；

（二）在非居民企業(yè)直接持有并轉讓中國應稅財產(chǎn)的情況下，按照可適用的稅收協(xié)定或安排的規(guī)定，該項財產(chǎn)轉讓所得在中國可以免予繳納企業(yè)所得稅。

六、間接轉讓中國應稅財產(chǎn)同時符合以下條件的，應認定為具有合理商業(yè)目的：

（一）交易雙方的股權關系具有下列情形之一：

1. 股權轉讓方直接或間接擁有股權受讓方80%以上的股權； 

2.股權受讓方直接或間接擁有股權轉讓方80%以上的股權；

3. 股權轉讓方和股權受讓方被同一方直接或間接擁有80%以上的股權。

境外企業(yè)股權50%以上（不含50%）價值直接或間接來自于中國境內不動產(chǎn)的，本條第（一）項第1、2、3目的持股比例應為100%。

上述間接擁有的股權按照持股鏈中各企業(yè)的持股比例乘積計算。

（二）本次間接轉讓交易后可能再次發(fā)生的間接轉讓交易相比在未發(fā)生本次間接轉讓交易情況下的相同或類似間接轉讓交易，其中國所得稅負擔不會減少。

（三）股權受讓方全部以本企業(yè)或與其具有控股關系的企業(yè)的股權（不含上市企業(yè)股權）支付股權交易對價。

七、間接轉讓機構、場所財產(chǎn)所得按照本公告規(guī)定應繳納企業(yè)所得稅的，應計入納稅義務發(fā)生之日所屬納稅年度該機構、場所的所得，按照有關規(guī)定申報繳納企業(yè)所得稅。

八、間接轉讓不動產(chǎn)所得或間接轉讓股權所得按照本公告規(guī)定應繳納企業(yè)所得稅的，依照有關法律規(guī)定或者合同約定對股權轉讓方直接負有支付相關款項義務的單位或者個人為扣繳義務人。

扣繳義務人未扣繳或未足額扣繳應納稅款的，股權轉讓方應自納稅義務發(fā)生之日起7日內向主管稅務機關申報繳納稅款，并提供與計算股權轉讓收益和稅款相關的資料。主管稅務機關應在稅款入庫后30日內層報稅務總局備案。

扣繳義務人未扣繳，且股權轉讓方未繳納應納稅款的，主管稅務機關可以按照稅收征管法及其實施細則相關規(guī)定追究扣繳義務人責任；但扣繳義務人已在簽訂股權轉讓合同或協(xié)議之日起30日內按本公告第九條規(guī)定提交資料的，可以減輕或免除責任。

九、間接轉讓中國應稅財產(chǎn)的交易雙方及被間接轉讓股權的中國居民企業(yè)可以向主管稅務機關報告股權轉讓事項，并提交以下資料：

（一）股權轉讓合同或協(xié)議（為外文文本的需同時附送中文譯本，下同）；

（二）股權轉讓前后的企業(yè)股權架構圖；

（三）境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)上兩個年度財務、會計報表；

（四）間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易不適用本公告第一條的理由。

十、間接轉讓中國應稅財產(chǎn)的交易雙方和籌劃方，以及被間接轉讓股權的中國居民企業(yè)，應按照主管稅務機關要求提供以下資料：

（一）本公告第九條規(guī)定的資料（已提交的除外）；

（二）有關間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易整體安排的決策或執(zhí)行過程信息；

（三）境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務、財產(chǎn)等方面的信息，以及內外部審計情況；

（四）用以確定境外股權轉讓價款的資產(chǎn)評估報告及其他作價依據(jù)；

（五）間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易在境外應繳納所得稅情況；

（六）與適用公告第五條和第六條有關的證據(jù)信息；

（七）其他相關資料。

十一、主管稅務機關需對間接轉讓中國應稅財產(chǎn)交易進行立案調查及調整的，應按照一般反避稅的相關規(guī)定執(zhí)行。

十二、股權轉讓方通過直接轉讓同一境外企業(yè)股權導致間接轉讓兩項以上中國應稅財產(chǎn)，按照本公告的規(guī)定應予征稅，涉及兩個以上主管稅務機關的，股權轉讓方應分別到各所涉主管稅務機關申報繳納企業(yè)所得稅。

各主管稅務機關應相互告知稅款計算方法，取得一致意見后組織稅款入庫；如不能取得一致意見的，應報其共同上一級稅務機關協(xié)調。

十三、股權轉讓方未按期或未足額申報繳納間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得應納稅款，扣繳義務人也未扣繳稅款的，除追繳應納稅款外，還應按照企業(yè)所得稅法實施條例第一百二十一、一百二十二條規(guī)定對股權轉讓方按日加收利息。

股權轉讓方自簽訂境外企業(yè)股權轉讓合同或協(xié)議之日起30日內提供本公告第九條規(guī)定的資料或按照本公告第七條、第八條的規(guī)定申報繳納稅款的，按企業(yè)所得稅法實施條例第一百二十二條規(guī)定的基準利率計算利息；未按規(guī)定提供資料或申報繳納稅款的，按基準利率加5個百分點計算利息。

十四、本公告適用于在中國境內未設立機構、場所的非居民企業(yè)取得的間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得，以及非居民企業(yè)雖設立機構、場所但取得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得。

股權轉讓方轉讓境外企業(yè)股權取得的所得（含間接轉讓中國應稅財產(chǎn)所得）與其所設境內機構、場所有實際聯(lián)系的，無須適用本公告規(guī)定，應直接按照企業(yè)所得稅法第三條第二款規(guī)定征稅。

十五、本公告所稱納稅義務發(fā)生之日是指股權轉讓合同或協(xié)議生效，且境外企業(yè)完成股權變更之日。

十六、本公告所稱的主管稅務機關，是指在中國應稅財產(chǎn)被非居民企業(yè)直接持有并轉讓的情況下，財產(chǎn)轉讓所得應納企業(yè)所得稅稅款的主管稅務機關，應分別按照本公告第二條規(guī)定的三種情形確定。

十七、本公告所稱“以上”除有特別標明外均含本數(shù)。

十八、本公告規(guī)定與稅收協(xié)定不一致的，按照稅收協(xié)定辦理。

十九、本公告自發(fā)布之日起施行。本公告發(fā)布前發(fā)生但未作稅務處理的事項，依據(jù)本公告執(zhí)行?！秶叶悇湛偩株P于加強非居民企業(yè)股權轉讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（國稅函〔2009〕698號）第五條、第六條及《國家稅務總局關于非居民企業(yè)所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第24號）第六條第（三）、（四）、（五）項有關內容同時廢止。

特此公告。

國家稅務總局   2015年2月3日

國稅函〔2009〕698號）第五條、第六條：

五、境外投資方（實際控制方）間接轉讓中國居民企業(yè)股權，如果被轉讓的境外控股公司所在國（地區(qū)）實際稅負低于12.5%或者對其居民境外所得不征所得稅的，應自股權轉讓合同簽訂之日起30日內，向被轉讓股權的中國居民企業(yè)所在地主管稅務機關提供以下資料：

（一）股權轉讓合同或協(xié)議；

（二）境外投資方與其所轉讓的境外控股公司在資金、經(jīng)營、購銷等方面的關系；

（三）境外投資方所轉讓的境外控股公司的生產(chǎn)、經(jīng)營、人員、賬務、財產(chǎn)等情況；

（四）境外投資方所轉讓的境外控股公司與中國居民企業(yè)在資金、經(jīng)營、購銷等方面的關系；

（五）境外投資方設立被轉讓的境外控股公司具有合理商業(yè)目的的說明；

（六）稅務機關要求的其他相關資料。

六、境外投資方（實際控制方）通過濫用組織形式等安排間接轉讓中國居民企業(yè)股權，且不具有合理的商業(yè)目的，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務的，主管稅務機關層報稅務總局審核后可以按照經(jīng)濟實質對該股權轉讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在。

國家稅務總局公告2011年第24號）第六條第（三）、（四）、（五）項：

（三）《通知》第五條、第六條和第八條的“境外投資方（實際控制方）”是指間接轉讓中國居民企業(yè)股權的所有投資者；《通知》第五條中的“實際稅負”是指股權轉讓所得的實際稅負，“不征所得稅”是指對股權轉讓所得不征企業(yè)所得稅。

（四）兩個及兩個以上境外投資方同時間接轉讓中國居民企業(yè)股權的，可由其中一方按照《通知》第五條規(guī)定向被轉讓股權的中國居民企業(yè)所在地主管稅務機關提供資料。

（五）境外投資方同時間接轉讓兩個及兩個以上且不在同一省（市）中國居民企業(yè)股權的，可以選擇向其中一個中國居民企業(yè)所在地主管稅務機關按照《通知》第五條規(guī)定提供資料，由該主管稅務機關所在?。ㄊ校┒悇諜C關與其他?。ㄊ校┒悇諜C關協(xié)商確定是否征稅，并向國家稅務總局報告；如果確定征稅的，應分別到各中國居民企業(yè)所在地主管稅務機關繳納稅款。